内保外贷收入增值税：免税还是征税？

内保外贷是许多有境外投资的企业，解决境外企业贷款困难的方法。但是，境内企业在给境外企业提供担保的过程中，存在担保收入增值税和企业所得税如何处理的问题。最近遇到一起有关内保外贷的税企分歧，征纳双方各执一词，最后税局接受了纳税人的意见。本文在介绍有关情况的基础上，基于有关税法，分析内保外贷收入，为什么应该免征增值税，并简单分析企业所得税应如何处理，如何认识如何处理税企分歧。包括以下问题：

一、基本情况

二、税局认为应补缴增值税的理由

三、为什么A公司不应补缴增值税？

四、企业所得税的处理建议

五、如何认识、如何处理税企分歧？

一、基本情况

境内A公司在境外的子公司B公司，因在当地开展业务，需要向当地的中资银行分行贷款。境内中资银行向境外银行出具保函，境外银行给B公司贷款。B公司取得贷款后，在当地收购货物，然后再出口到境内。A公司向境内中资银行支付担保费。

A公司的业务实质，是给境外B公司担保，但没有收取担保费。

A公司没有按照视同销售确认增值税应税收入，因为即使确认收入，也可以享受跨境服务免征增值税的待遇。当然，也没有确认所得税应税收入，没有在税前扣除担保费支出。

二、税局认为应补缴增值税的理由

大企业税收管理部门在发现A公司内保外贷情况后，认为按照财税[2016]36号文件附件4、总局公告2016年第29号的规定，A公司不应享受增值税免税待遇。

（一）财税[2016]36号文件的规定

《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号，以下简称36号文）附件4《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》，是与A公司内保外贷业务直接相关的一个文件。

附件4第二条规定：“境内的单位和个人销售的下列服务和无形资产免征增值税”，其第五项规定：“为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供的直接收费金融服务，且该服务与境内的货物、无形资产和不动产无关。”

税局认为A公司的服务，与境内有关，因为B公司收购的货物，出口到境内。

（二）总局公告2016年第29号的规定

《国家税务总局关于发布<营业税改征增值税跨境应税行为增值税免税管理办法（试行）>的公告》（国家税务总局公告2016年第29号，以下简称29号公告）是落实附件4的一份操作文件，其第二条第十八款规定：“为境外单位之间、境外单位和个人之间的外币、人民币资金往来提供的资金清算、资金结算、金融支付、账户管理服务，属于为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供的直接收费金融服务。”

29号公告列举的业务，不包括内保外贷。

三、为什么A公司不应补缴增值税？

尽管严格按照增值税视同销售的规定，A公司应确认增值税视同销售收入。但根据36号文附件4的规定，即使确认视同销售收入，也可以享受免税待遇。A公司不应补缴增值税。

（一）A公司服务属于“直接收费金融服务”

36号文附件1所附的《销售服务、无形资产、不动产注释》对直接收费金融服务的规定是：“直接收费金融服务，是指为货币资金融通及其他金融业务提供相关服务并且收取费用的业务活动。包括提供货币兑换、账户管理、电子银行、信用卡、信用证、财务担保、资产管理、信托管理、基金管理、金融交易场所（平台）管理、资金结算、资金清算、金融支付等服务。”

A公司提供的内保外贷服务，就属于其中的“财务担保”。

（二）如何理解与境内无关的要求？

36号文附件4要求免税的“为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供的直接收费金融服务”，必须是“该服务与境内的货物、无形资产和不动产无关。”

如何理解这种要求？

这与增值税关于消费地纳税的基本原理有关。由于增值税是消费者负担的，应该在消费地纳税。所以，才对出口货物服务免（退）增值税，对进口货物服务征收增值税。

要求免税的服务与境内无关，实际是要保证消费地在境外，也就是说，境外的服务接受方，必须在境外消费服务，只有在境外消费，才是“与境内的货物、无形资产和不动产无关。”境内的服务出口方，才可以享受免税待遇。税法讲的“无关”，应该是没有直接关系。

上述规定有助于避免服务在境内消费，导致服务实际没有出口，误用出口免税政策。

（三）A公司服务与境内无关

A公司的上述担保业务属于“为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供的直接收费金融服务”，而且“与境内的货物、无形资产和不动产无关”，理由如下：

1、接受服务的主体在境外

接受A公司服务的主体，无论是作为贷款人的中资银行境外分行，还是作为借款人的B公司，都是境外注册，境外运营的法律实体。

2、贷款的使用在境外

B公司取得贷款后，用于在境外的生产经营活动。

3、使用贷款的结果在境外

B公司利用贷款在境外开展业务的结果，是收购货物，所有产品都在境外。

因此，B公司完全在境外消费了A公司提供的服务。

虽然B公司在当地收购货物后，最终将货物出口到境内，变成境内进口方的货物，但这已经不是其接受担保服务的消费行为，而另外一种业务，不能认为与境内的货物有关。

（四）如何理解总局公告2016年第29号的规定？

尽管“内保外贷”不在29号公告列举范围，但29号公告并没有将“直接收费金融服务”限于其列举的范围。因此，并不能排除A公司“内保外贷”属于可以免税的服务。

按照36号文的规定，A公司的“内保外贷”属于免税范围，作为财税两家联合发布的36号文，是具有实体法性质的政策性文件，而总局单独发布的29号公告，是程序法性质的征管性文件，其法律级次低于36号文，不能基于29号公告，否定基于36号文得出的结论。

财政部和总局曾经明确规定，存款利息不属于增值税应税收入，但是并没有将不征税收入限于利息收入。因此，虽然没有文件明确，股息收入不属于增值税应税收入，但股息收入一直被按照不征税收入处理，因为找不到征税的依据。

基于以上分析，A公司不应就内保外贷业务补缴增值税。经过几轮沟通，税务局认可了A公司的意见。

四、企业所得税的处理建议

A公司所得税的处理方式，有两种选择：

一是支付的担保费，不在税前扣除；

二是确认视同销售收入，同时扣除担保费支出。

应该用哪种？严格按照税法，第二种方式更可取，也与增值税的要求一致起来。

这个问题，不是本文分析的重点，不再赘述。

五、如何认识、如何处理税企分歧？

作为纳税人，难免与税务局就涉税问题发生分歧。如何认识、如何处理税企分歧，对依法控制税务风险，非常关键。

如何认识税企分歧？

税企分歧，在本质上，是征纳双方基于对事实的不同认定，对税法的不同理解，产生的工作分歧。

因为是工作分歧，不是个人恩怨，不必担心得罪谁。

如何处理税企分歧？

首先判断税局的意见是否有税法依据，如果税局意见正确，及时认账，及时完税。如果税局意见缺乏依据，自己不应纳税，积极与税局沟通。切忌在没有见到不得不补税的处理决定前，就迫于压力缴纳本不该缴的税款。

如何与税局沟通？

纳税是个法律问题，是个税法问题。基于自己的经验，处理税企分歧可以按照如下的方式：依法沟通；文字沟通；逐级沟通；持续沟通。

依法沟通，根据事实，找出支持自己的相关税法。

文字沟通，在沟通前，准备必要的文字材料，正文不应太长，控制在1500字左右，简明扼要，重点突出。证据材料和详细分析，可以作为附件。

逐级沟通，与基层税局沟通无法解决，最好逐级到上级税局沟通。

持续沟通，只要问题没有解决，最好持续沟通。

应该期待何种沟通结果？

一般是不了了之，税局不再坚持征税，也就解决了。纳税人不应期待税局出具文字的不应补税的文件，一是税局没有这种义务，二是这相当于书面承认错误。

总之，纳税人还是要相信税法，相信税局，税局讲法、讲理，关键是自己会讲。