增值税的税基、税率、税负

增值税不时成为热点问题，对许多流行的观点，有不同的认识。本文以一般纳税人为例，结合自己对增值税三个基本问题的分析，谈点个人的浅见。包括以下问题：

一、增值税的税基与进项税抵扣
（一）税基与征税对象
（二）增值额的构成
（三）人工成本不得抵扣
（四）可以抵扣的进项税
（五）税额的计算符合一般原理
二、增值税率降低的影响与对策
（一）价内税与税率降低的影响
（二）价外税与税率降低的影响
（三）税率降低的对策
三、增值税的税负与留抵退税
（一）税负的概念禁不起推敲
（二）税负越高可能越好
（三）留抵退税对纳税人的影响
（四）留抵退税导致的退税与征税矛盾

一、增值税的税基与进项税抵扣

对税基的认识，直接影响对抵扣问题的认识。与税基有关的问题，包括以下几个：

（一）税基与征税对象

税基与征税对象是两个概念。

任何税种，都有征税对象，也就是对什么征税？征税对象不同，是税种与税种的本质区别。增值税以增值额为征税对象，所得税以所得额为征税对象。任何税种计算应纳税额，都是计税依据和税率的乘积。计税依据也就是税基，计税的基数。

许多税种的征税对象与计税依据是一致的，比如增值税的征税对象和计税依据，都是增值额。所得税的征税对象和计税依据，都是所得额。但有的税种不一致，比如房产税的征税对象是房产，但是计税依据是房产余值或租金。

（二）增值额的构成

增值额分理论增值额和法定增值额。

仅从基本原理分析，增值额是新创造的价值，就是商品价值构成C+V+M中的V+M，也就是工资加利润。

但是增值税规定，利息支出等不得抵扣进项税，法定的增值额，大于理论的增值额。

（三）人工成本不得抵扣

某些人工成本占比较高的企业，抱怨因人工成本不能抵扣进项税，导致税负加重。其实，由于人工成本是增值额的组成部分，人工成本是不抵扣进项税的，也不能通过扣减销售额的方式，变相抵扣进项税。如果人工成本抵扣进项税，增值税就变成所得税了，所得税的所得额，是不包括人工成本的。

（四）可以抵扣的进项税

从理论上分析，除了人工成本不能抵扣进项税外，一般纳税人的其他支出，都应该抵扣进项税。

当然，增值税的法规，规定了利息等支出，不得抵扣进项税。

纳税是依法纳税，不是依理纳税，税法怎么规定，就应怎么执行。

（五）税额的计算符合一般原理

任何一个税种税额的计算，都是计税依据与税率的乘积，但是增值税一般纳税人税额的计算，似乎不是。其实，并没有违背一般原理，只是一种变形。通过下面的推算，就可以看出来。

应税税额=销项税额-进项税额
    =销售收入*税率-购进支出*税率
    =（销售收入-购进支出）*税率
    =增值额*税率

二、增值税率降低的影响与对策

增值税的税率由17%下调到16%，由11%下降到10%，是一项重大的政策调整，需要正确认识税率调整的影响。税收对纳税人的影响，简单理解，就是给国家缴的多，自己剩的就少。也就是说，判断税收政策调整对纳税人的影响，最终应该是看对利润的影响。税率高低，对纳税人的影响是好是坏，价内税和价外税不同，需要具体分析。

（一）价内税与税率降低的影响

增值税是价外税，这是增值税条例规定的，在计算增值税时，按照不含税的价格计算，如果价格含税，就换算成不含税价。

如果是价内税，税率调整直接影响纳税人的收入、成本、利润。在含税销售价不变的情况下，降低税率有收入增加效应。在含税购进价格不变的情况下，降低税率有成本增加效应。

假定A公司的购进和销售都是含税价。购进价格117元，销售价格234元。如果税率是17%，不考虑其他因素。则：

收入是200元，成本是100元，毛利是100元。

如果税率降低到16%，则：

收入是201.72元，成本是100.86元，毛利是100.86元。

税率下降，导致收入增加，成本也增加，但是收入增加多，毛利增加0.86元。

（二）价外税与税率降低的影响

如果是价外税，则降低税率，对纳税人的影响，几乎可以忽略不计。仍用上面的例子：

A公司的购进和销售都是不含税价，税率是17%。购进价格100元，进项税是17元，销售价格200元，销项税是34元。如果税率是17%，不考虑其他因素。则：

收入是200元，成本是100元，毛利是100元。

如果税率降低到16%，则：

销售收入还是200元，销项税是32元，购进成本还是100元，进项税是16元，毛利还是100元。

在价外税的情况下，税率调整，不影响收入和成本，毛利不变。所以，税率调整对纳税人的影响几乎可以忽略。

（三）降低税率的对策

从上面的分析可以看出，对增值税一般纳税人而言，如果购进和销售一直是价外税，降低税率没有影响，也无所谓对策。

如果是价内税，由于对成本和收入的影响不同，应采取不同的对策：

销售价格，应争取按照原含税价开具发票，享受税率下降的收入增加效应。以上面的A公司为例，在含税销售价格是234元时，如果税率是17%，则收入是234元。在税率降低到16%时，如果还是234元，则收入是201.72元。如果含税价降低到232元，则收入还是200元，没有下降，但是没能享受税率下降的收入增加效应。

购进价格，应争取降低购进含税价格，保证自己的成本不增加，避免成本增加效应。以上面的A公司为例，在购进含税价117元，税率17%时，购进成本是100元，对方收入是100元。在税率降低到16%时，含税价应降低到116元，这样自己的成本和对方的收入，都还是100元。如果还是支付117元，则自己的成本和对方的收入，都变为100.86元，自己增加的成本，变成对方增加的收入。

三、增值税的税负与留抵退税

增值税的税负，可能是误区最大的一个问题。

（一）税负的概念禁不起推敲

尽管税负的概念一直是热点，但是增值税税负的概念禁不起推敲。因为，增值税是消费者负担的，既然是消费者负担的，纳税人不是负税人，算税负，有多少意义呢？

增值税确实是消费者负担的，下面的例子，就可以说明：

假定货物自生产到消费不同阶段的价格是：

生产企业A公司，假定进项税是0，销售价格100元，销项税17元，缴纳增值税17元。

批发企业B公司，购进价格100元，进项税17元，销售价格200元，销项税34元，缴纳增值税17元。

零售企业C公司，购进价格200元，进项税34元，含税零售价格351元，不含税价格300元，销项税51元，缴纳增值税17元。

三个纳税人共缴纳增值税51元，这51元恰恰是零售环节的销项税。所以，增值税是消费者负担的，因为消费者不能再将税负转嫁。

（二）税负越高可能越好

一般理解，税负越高，纳税人负担越重，越不好，所以一直强调降低增值税的税负。按照有关法规的规定，增值税的税负计算公式是：

税负=应纳税额/不含税收入

也就是在不含税收入一定的情况下，税额越大，税负越重。但是，对纳税人而言，利润比税负重要，如果税负越重，利润越大，那就欢迎税负加重。

假定A公司和B公司生产销售同样的货物：

A 公司购进价格100元，进项税17元，销售价格200元，销项税34元，应纳税额17元，税负是8.5%。

B公司购进价格150元，进项税是25.5元，销售价格也是200元，销项税是34元，应纳税额8.5元，税负是4.25%。

A公司的税负比B公司高出一倍，但是A公司的毛利是100元，B公司是50元。税负重的，毛利大。之所以出现这种效果，就是因为增值税的计税依据是增值额，增值额大，尽管纳税多，但是毛利也大，与个人所得税一个道理。

（三）留抵退税对纳税人的影响

有留抵税额，纳税人应纳税额是负数，税负似乎是0。有些行业可能要享受留抵退税的政策，集成电路行业已经有这种优惠。但是留抵退税，并不能正真减轻纳税人的税额，只是将以后缴纳的税额，提前到现在缴纳，当然，如果退的多，缴的少，退税可以减轻现金流压力。

假定A公司2018年1月底有留抵税额100万，2月当期发生进项税30万元，2月份的销项税额是80万元。

如果没有留抵退税，则2月份应纳税额是-50万，不用缴纳增值税，还有50万的留抵税额。

应纳税额=80-（100+30）=-50万

如果留抵税额100万在2月份退给A公司，则A公司2月份缴纳增值税50万，没有留抵税额。

应纳税额=80-30=50万

所以，留抵退还的增值税，以后还是要缴回去。留抵退税，只是缓解了一下现金流的压力。

（四）留抵退税导致的退税与征税矛盾

留抵退税的难处在于对有关的税局和地方利益影响，有点不公平。

假定A公司在山东，留抵税额100万，要退还，只能是A公司在山东的主管税局退还。但是，与A公司这100万对应的销项税，十有八九是其他地方给A公司销售货物或提供服务的公司的，假定是在山西的B公司，也就是这100万的增值税缴纳在山西，却由山东的税局退税，退税与征税不在一个地方，导致两地税局和地方财政的矛盾。

处理好征税与退税的利益矛盾，也许是执行好这一政策的关键。